一、特殊銷售方式及涉稅處理
二、融資性分期收款的涉稅處理
三、售后回購與售后回租的涉稅處理
四、混合銷售與兼營行為的涉稅處理
五、視同銷售行為的涉稅處理
六、以非貨幣性資產投資入股的涉稅處理
七、以非貨幣性資產抵償債務的涉稅處理
一、特殊銷售方式及涉稅處理
(一)“平銷返利”的涉稅處理
1.稅收政策分析
國稅發[2004]136號規定:商業企業向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額掛鉤(如以一定比例、金額、數量計算)的各種返還收入,按照平銷返利行為的有關規定沖減當期增值稅進項稅金。
當期應沖減進項稅金=當期取得的返還資金÷(1+所購貨物適用增值稅稅率)×所購貨物適用增值稅稅率
分析:對于供應商來說,“平銷返利”實質上是一種折扣折讓行為,可以按照“銷售折讓”進行稅務處理。
2.發票開具辦法
《關于納稅人折扣折讓行為開具紅字增值稅專用發票問題的通知》(國稅函[2006]1279號)規定:納稅人銷售貨物并向購買方開具增值稅專用發票,由于購貨方在一定時期內累計購買貨物達到一定數量,或者由于市場價格下降等原因,銷貨方給予購貨方相應的價格優惠或補償等折扣、折讓行為,銷貨方可以按照現行《增值稅專用發票使用規定》的有關規定開具紅字增值稅專用發票。
《關于紅字增值稅發票開具有關問題的公告》(國家稅務總局公告2016年第47號)規定,自2016年8月1日起,一般納稅人開具增值稅專用發票后,發生銷貨退回、開票有誤、應稅服務中止等情形但不符合發票作廢條件,或者因銷貨部分退回及發生銷售折讓,需要開具紅字專用發票的,按照以下辦法處理:
(1)上傳《信息表》。購買方取得增值稅專用發票已用于申報抵扣的,購買方可在增值稅發票管理新系統(簡稱“新系統”)中,填開并上傳《開具紅字增值稅專用發票信息表》(簡稱《信息表》)。在填開《信息表》時,不填寫相對應的藍字專用發票信息,暫依《信息表》所列增值稅額從當期進項稅額中轉出,待取得銷售方開具的紅字專用發票后,與《信息表》一并作為記賬憑證。
購買方取得增值稅專用發票未用于申報抵扣、但發票聯或抵扣聯無法退回的,購買方填開《信息表》時,應填寫相對應的藍字專用發票信息。
銷售方開具增值稅專用發票尚未交付購買方,以及購買方未用于申報抵扣并將發票聯及抵扣聯退回的,銷售方可在新系統中填開并上傳《信息表》。銷售方填開《信息表》時,應填寫相對應的藍字專用發票信息。
3.舉例分析
【例1-1】A飲料廠(一般納稅人)為鼓勵經銷商,在2017年實施折扣優惠:各經銷商年購進飲料10萬箱以上的,給予每箱1.50元的折扣;年購進飲料在20萬箱以上的,給予每箱2元的折扣。A飲料廠平時銷售飲料時,按照協議價格結算收款并開具增值稅專用發票;年末,根據各經銷商的進貨情況確認返利金額。2017年12月25日,確認應給予B經銷商返利46.80萬元;次日辦理了相關手續,轉賬支付返利款46.80萬元。B經銷商2017年從A飲料廠購進的飲料中,已銷售95%,尚未銷售5%。
請思考以下問題:
(1)發生返利時,如何辦理稅務憑證手續?
(2)A飲料廠支付返利款時,如何進行會計處理?
(3)若B經銷商采用進價核算制,如何進行會計處理?
(4)若B經銷商采用售價核算制,如何進行會計處理?
分析:
(1)發生返利時稅務憑證手續:
由B經銷商(購買方)在“增值稅發票管理新系統”中,填開并上傳《開具紅字增值稅專用發票信息表》(簡稱《信息表》);
系統自動校驗通過后,生成帶有“編號”的《信息表》;
A飲料廠(銷售方)憑帶有“編號”的《信息表》開具紅字增值稅專用發票。
雙方根據帶有“編號”的《信息表》和紅字增值稅專用發票進行會計處理。
(2)A飲料廠的會計處理:
借:主營業務收入 400 000
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 68 000(在貸方用負數登記)
貸:銀行存款 468 000
(3)B經銷商采用進價核算制的會計處理:
借:銀行存款 468 000
貸:主營業務成本 380 000(40萬×95%)
庫存商品 20 000(40萬×5%)
應交稅費——應交增值稅(進項稅額轉出)68000
(4)B經銷商采用售價核算制的會計處理:
借:銀行存款 468 000
貸:主營業務成本 380 000 (40萬×95%)
商品進銷差價 20 000(40萬×5%)
應交稅費——應交增值稅(進項稅額轉出)68000
(二)“買一贈一”的涉稅處理
1.稅收制度分析
《關于確認企業所得稅收入若干問題通知》(國稅函[2008]875號)規定,企業以買一贈一等方式組合銷售本企業商品的,不屬于捐贈,應將總的銷售金額按各項商品的公允價值的比例來分攤確認各項的銷售收入。
分析:“買一贈一”方式的實質是組合銷售。因此,在操作層面,應當體現“組合”。
2.舉例分析
【例1-3】某商場采取“買一贈一”方式銷售彩色電視機。營銷方案是:消費者購買一臺彩色電視機(零售價5 000元),贈送一臺VCD(零售價200元)。
思考:如何操作,才能按照上述“買一贈一”的規定確認收入?
分析:
(1)在營銷方案或者購銷合同中,明確寫明“買一贈一”組合方式;
(2)確認收入時,將銷售商品(彩色電視機)和贈送商品(VCD)按其公允價值比例,分攤確認各自的銷售收入;
(3)開具發票時,將銷售商品(彩色電視機)和贈送商品(VCD)開具在同一張發票上,按照貨物名稱及分攤確認的銷售額分別填列;
(4)賬務處理時,將銷售商品(彩色電視機)和贈送商品(VCD)分攤確認的銷售收入,分別登記入賬;同時,分別結轉銷售成本。
二、融資性分期收款的涉稅處理
(一)相關制度分析
1.會計準則分析
《企業會計準則》(2006)規定,企業銷售商品,采取延期收取價款具有融資性質的,按照應收的合同價款的現值確定其公允價值,按其公允價值確認銷售收入。應收的合同價款與其公允價值之間的差額,在合同期間內,按照應收款項的攤余成本和實際利率計算確定的攤銷金額,作為利息收入,沖減財務費用。
2017年頒布的《企業會計準則第14號——收入》規定:“合同中存在重大融資成分的,企業應當按照假定客戶在取得商品控制權時即以現金支付的應付金額確定交易價格。該交易價格與合同對價之間的差額,應當在合同期間內采用實際利率法攤銷。”
注:在境內外同時上市的企業,以及在境外上市并采用國際財務報告準則或企業會計準則編制財務報表的企業,自2018年1月1日起施行;其他境內上市企業,自2020年1月1日起施行;執行企業會計準則的非上市企業,自2021年1月1日起施行。允許企業提前執行。
收入確認時間:會計認為,在分期收款方式下,企業將商品交付給購貨方,通常表明商品控制權已經轉移,因而企業應于發出商品時確認銷售收入。盡管貨款按照合同約定的收款日期分期收回,但強調的只是分期結算貨款而已,與商品控制權沒有關系。
2.稅收制度分析
(1)銷售額:對于具有融資性質的分期收款銷售商品,在所得稅處理上,沒有類似于會計準則的規定。在增值稅處理上,銷售額為納稅人發生應稅銷售行為收取的全部價款和價外費用,不包括收取的銷項稅額。但是,價外費用,包括價外向購買方收取的延期付款利息。
(2)發票開具時間:《發票管理辦法實施細則》規定,發票必須在發生經營業務確認營業收入時開具。《增值稅專用發票使用規定》中規定,增值稅專用發票按照增值稅納稅義務發生時間開具。
(3)增值稅納稅義務發生時間:采取賒銷和分期收款方式銷售貨物的,納稅義務發生時間為書面合同約定的收款日期的當天;無書面合同或者書面合同沒有約定收款日期的,為貨物發出的當天。先 開具發票的,為開具發票的當天。
(4)所得稅應稅收入實現時間:《企業所得稅法實施條例》規定,企業以分期收款方式銷售貨物的,按照合同約定的收款日期確認收入的實現。
(二)案例分析
【例1-4】甲工業公司(一般納稅人)于2018年1月1日采取分期收款方式向乙公司銷售一套自產商品(大型設備)。合同約定的銷售價格(不含增值稅)為2 000萬元,分5次于每年12月31日等額收取。該套自產設備實際成本1 400萬元。在現銷方式下,該套自產設備的銷售價格(不含增值稅)為1 600萬元。
思考:甲公司于合同約定的收款日期開具發票的,如何進行會計處理和稅務處理?
分析:
1.甲公司于合同約定的收款日期開具發票的,會計處理如下:
(1)1月份發出商品時,確認長期應收款2 340萬元,主營業務收入1 600萬元,未實現融資收益400萬元,待轉銷項稅額340萬元。
(注:2018年4月30日前,稅率為17%)
借:長期應收款——乙公司 23 400 000
貸:主營業務收入 16 000 000
未實現融資收益 4 000 000
應交稅費——待轉銷項稅額 3 400 000
結轉商品銷售成本1 400萬元:
借:主營業務成本 14 000 000
貸:庫存商品 14 000 000
注意:
2018年5月1日后,稅率調整為16%,故應調整“待轉銷項稅額”; 因合同價款是按不含稅價格確定的,故調整“長期應收款”即可。
調整金額=2 000×(17%-16%)=20(萬元)
借:應交稅費——待轉銷項稅額 200 000
貸:長期應收款——乙公司 200 000
(2)5年間,每年12月31日收款464萬元(2 320/5)時,開具增值稅專用發票:金額400萬元,稅率16%,稅額64萬元,價稅合計464萬元。
①反映分期收款金額:
借:銀行存款 4 640000
貸:長期應收款——乙公司 4 640000
②結轉銷項稅額64萬元:
借:應交稅費——待轉銷項稅額 640000
貸:應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)640 000
③按實際利率法計算確定融資收益(利息收入)。
利用插值法計算的折現率為7.93%,故5年間計算確認的利息收入分別為126.88萬元、105.22萬元、81.85萬元、56.62萬元、29.43萬元。
各年會計分錄為:
借:未實現融資收益
貸:財務費用
2.甲公司于合同約定的收款日期開具發票的,稅務處理如下:
(1)1月份發出商品時,會計確認收入1600萬元,但稅收上不確認收入。12月份,稅收上確認銷售收入400萬元,銷項稅額64萬元;不確認融資收益(利息收入)。
①填報12月份《增值稅納稅申報表》時,申報銷售額400萬元,銷項稅額64萬元。
②匯算清繳企業所得稅時:
第一,稅收上應確認銷售收入400萬元,而會計上確認銷售收入1600萬元,所以,應在利潤額基礎上,調減應納稅所得額1 200萬元(400-1 600)。
第二,稅收上配比確認銷售成本280萬元(1400×400/2000),而會計確認銷售成本1400萬元,故應在利潤額基礎上,調增應納稅所得額1 120萬元(1 400-280)。
第三,將會計確認的融資收益(利息收入)126.88萬元,調減應納稅所得額。
(2)以后4年間,會計不確認銷售收入和銷售成本,只確認融資收益。但稅收上仍在各年12月份確認銷售收入和銷售成本,但不確認融資收益(利息收入)。
①以后4年間,填報12月份《增值稅納稅申報表》時,申報銷售額400萬元,銷項稅額64萬元。
②以后4年間,匯算清繳企業所得稅時:
第一,各年確認銷售收入400萬元,調增應納稅所得額;
第二,各年確認銷售成本280萬元,調減應納稅所得額;
三、售后回購與售后回租的涉稅處理
(一)售后回購的涉稅處理
1.會計準則分析
售后回購,是指企業銷售商品的同時,承諾或者有權選擇日后再將該商品購回的銷售方式。
(1)《企業會計準則》(2006)規定:采用售后回購方式銷售商品的,收到的款項應確認為負債;回購價格大于原售價的,差額應在回購期間按期計提利息,計入財務費用。有確鑿證據表明售后回購交易滿足銷售商品收入確認條件的,銷售的商品按售價確認收入,回購的商品作為購進商品處理。
(2)2017年頒布的《企業會計準則第14號——收入》規定,對于售后回購交易,區分以下兩種情形,分別進行會計處理:
①企業因存在與客戶的遠期安排而負有回購義務,或者企業享有回購權利的,表明客戶在銷售時點并未取得相關商品控制權,企業應當作為租賃交易或融資交易,進行相應的會計處理。其中:
第一,回購價格低于原售價的,視為租賃交易,按照《企業會計準則第21號——租賃》的相關規定進行會計處理;
第二,回購價格不低于原售價的,視為融資交易,在收到客戶款項時確認金融負債,并將該款項和回購價格的差額在回購期間內確認為利息費用等。
企業到期沒有行使回購權利的,在該回購權利到期時,終止確認金融負債,同時確認收入。
②企業負有應客戶要求回購商品義務的,在合同開始日評估客戶是否具有行使該要求權的重大經濟動因。客戶具有行使該要求權的重大經濟動因的,企業將售后回購作為租賃交易或融資交易,按照上述(1)規定進行會計處理;否則,將其作為負有銷售退回條款的銷售交易,進行會計處理。
2.稅收制度分析
《關于確認企業所得稅收入若干問題通知》(國稅函[2008]875號)規定,采用售后回購方式銷售商品的,銷售的商品按售價確認收入,回購的商品作為購進商品處理。有證據表明不符合銷售收入確認條件的,如以銷售商品方式進行融資,收到的款項應確認為負債,回購價格大于原售價的,差額應在回購期間確認為利息費用。
國稅函[2008]875號規定的銷售收入確認條件,是指同時滿足4個條件:
(1)銷售合同已經簽訂,企業已將商品所有權相關的主要風險和報酬轉移給購貨方;
(2)企業對已售出的商品既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權,也沒有實施有效控制;
(3)收入的金額能夠可靠地計量;
(4)已發生或將發生的銷售方的成本能夠可靠地核算。
要點分析:
(1)在企業所得稅處理上,分為兩種情況處理:
①符合銷售收入確認條件的,作為商品購銷處理:銷售的商品按售價確認收入,回購的商品作為購進商品處理;
②有證據表明不符合銷售收入確認條件的(如具有融資性質),不作為商品購銷處理:收到的款項確認為負債,回購價格大于原售價的,差額在回購期間確認為利息費用。
(2)在增值稅處理上,增值稅制度沒有對售后回購行為作出明確規定。
實務中,企業銷售商品時,向對方開具增值稅發票并核算銷項稅額;企業回購商品時,根據對方開具的增值稅專用發票確認進項稅額。
3.舉例分析:融資性售后回購
【例1-6】甲公司出于融資需要,與乙公司簽訂售后回購協議。協議約定:甲公司于2018年5月1日向乙公司銷售一套自產商品(設備),不含稅售價100萬元、價稅合計116萬元;2018年9月30日將所售商品購回,不含稅回購價110萬元,價稅合計127.60萬元。同時約定了關于該商品使用、維護保養以及回購時狀態等要求。該套商品實際成本80萬元。5月1日,甲公司發出商品,收訖價款并開具發票;9月30日,回購商品時,支付回購款并取得乙公司開具的增值稅專用發票。(增值稅稅率16%)
分析:
(1)甲公司會計處理如下:
①5月1日發出商品時:
第一,反映發出商品成本80萬元:
借:發出商品 800 000
貸:庫存商品 800 000
第二,反映收到款項116萬元:
借:銀行存款 1 160 000
貸:應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 160000
其他應付款——乙公司 1 000 000
②回購價大于原售價的差額,在回購期間按期計提利息費用,計入當期財務費用。因回購期間5個月,貨幣時間價值影響不大,可以采用直線法計提利息費用。
每月計提利息費用:(110-100)÷5=2(萬元)
2018年5-8月份,各月會計處理如下:
借:財務費用 20 000
貸:其他應付款——乙公司20000
③9月30日回購商品時:
第一,計提9月份利息費用2萬元:
借:財務費用 20 000
貸:其他應付款——乙公司 20 000
第二,將回購商品驗收入庫(實際成本80萬元):
借:庫存商品 800 000
貸:發出商品 800 000
第三,反映支付款項,根據增值稅專用發票和付款單做賬:
借:其他應付款——乙公司 1 100 000
應交稅費——應交增值稅(進項稅額)176 000
貸:銀行存款 1 276 000
(2)甲公司稅務處理如下:
增值稅處理:發出商品時,確認銷項稅額16萬元;回購商品時,根據增值稅專用發票確認進項稅額17.60萬元。
所得稅處理:因該項業務屬于融資性售后回購,所以,所得稅處理與會計處理相同:
發出商品時,不確認收入;
回購價格大于原售價的差額,在回購期間確認為利息費用。
(二)售后回租的涉稅處理
1.會計準則分析
售后回租,是指企業銷售商品的同時,同意在日后再將該商品租回的銷售方式。
《企業會計準則》(2006)規定,采用售后租回方式銷售商品的,收到的款項應確認為負債;售價與資產賬面價值之間的差額,應當采用合理的方法進行分攤,作為折舊費用或租金費用的調整。有確鑿證據表明認定為經營租賃的售后租回交易是按照公允價值達成的,銷售的商品按售價確認收入,并按賬面價值結轉成本。
要點分析:
(1)售后回租交易形成的租賃有兩種:融資租賃和經營租賃;
(2)售后回租形成融資租賃的,無論賣主(承租人)出售資產的售價是否高于或低于出售前資產的賬面價值,所發生的收益或損失都不確認為當期損益,而將其作為未實現售后租回損益遞延,并按資產的折舊進度進行分攤,作為折舊費用的調整。
(3)售后回租形成經營租賃的,分別以下兩種情況進行會計處理:
①有確鑿證據表明售后租回交易是按照公允價值達成的,售價與資產賬面價值的差額,應當計入當期損益。
銷售的商品按售價確認收入,并按賬面價值結轉成本。
②如果售后租回交易不是按照公允價值達成的,售價低于公允價值的差額,應計入當期損益;但是,如果該損失將由低于市價的未來租賃付款額補償時,有關損失應予以遞延(遞延收益),并按與確認租金費用相一致的方法在租賃期內進行分攤;如果售價大于公允價值,其大于公允價值的部分,應計入遞延收益,并在租賃期內分攤。
2.稅收制度分析
(1)增值稅和所得稅:《關于融資性售后回租業務中承租方出售資產行為有關稅收問題的公告》(國家稅務總局公告2010年第13號)規定,融資性售后回租業務,是指承租方以融資為目的,將資產出售給經批準從事融資租賃業務的企業后,又將該項資產從該融資租賃企業租回的行為。融資性售后回租業務中,承租方出售資產時,資產所有權以及與資產所有權有關的全部報酬和風險并未完全轉移。
根據增值稅制度規定,融資性售后回租業務中,承租方出售資產的行為,不屬于增值稅征收范圍,不征收增值稅。
根據企業所得稅制度規定,融資性售后回租業務中,承租人出售資產的行為,不確認為銷售收入,對融資性租賃的資產,仍按承租人出售前原賬面價值作為計稅基礎計提折舊。租賃期間,承租人支付的屬于融資利息的部分,作為企業財務費用在稅前扣除。
要點分析:
①屬于文件所稱的“融資性售后回租”行為[即:購買方(出租人是經批準從事融資租賃業務的企業],出售方(承租人)出售資產收款時,開具不征稅發票,不確認銷售額和增值稅額;出售方(承租人)支付回租款時,取得對方(出租人)按原出售資產價款開具的不征稅發票和利息發票。
因對方(出租方)按照利息收入繳納增值稅,所以,出售方(承租人)不得抵扣進項稅額。
②不屬于文件所稱的“融資性售后回租”行為[即:購買方(出租人)不是經批準從事融資租賃業務的企業],應當按照公允價值達成,并視為銷售和租賃兩項業務處理;否則,影響到應納稅的收入或應納稅所得額的,稅務機關有權調整。
(2)印花稅:《關于融資租賃合同有關印花稅政策的通知》(財稅[2015]144號)規定,對開展融資租賃業務簽訂的融資租賃合同(含融資性售后回租),統一按照其所載明的租金總額依照“借款合同”稅目,按萬分之零點五的稅率計稅貼花。在融資性售后回租業務中,對承租人、出租人因出售租賃資產及購回租賃資產所簽訂的合同,不征收印花稅。
3.舉例分析:融資性售后回租
【例1-7】甲公司與乙公司(有權從事融資租賃業務)簽訂融資性售后回租協議:甲公司于2016年12月31日將正在使用的一套辦公設備,以公允價值130萬元出售給乙公司;同時以融資租賃的方式租回,租賃期4年,每年年末支付租賃費41萬元,合計164萬元。甲公司對該辦公設備采用直線法計提折舊,折舊年限5年,不留殘值;出售前該辦公設備賬面原值150萬元、已提折舊30萬元。甲乙雙方均按合同約定付款。(此例印花稅,略)
甲公司會計處理與稅務處理如下:
(1)2016年12月31日出售并租回辦公設備時:
①將設備賬面價值轉入固定資產清理:
借:固定資產清理 1 200 000
累計折舊 300 000
貸:固定資產 1 500000
②收到出售款并向乙公司開具不征稅發票:融資性售后回租承租方出售資產,金額130萬元。
借:銀行存款 1 300 000
貸:固定資產清理 1 200 000
遞延收益——未實現售后租回損益(融資租賃)100000
稅務處理:在增值稅處理和所得稅處理上,均不確認收入。
③從乙公司租回該辦公設備,以其公允價值與最低租賃付款額現值較低者作為資產入賬價值。
經測算,最低租賃付款額現值大于公允價值,故租回辦公設備按公允價值130萬元入賬,未確認融資費用為34萬元(164-130)。
借:固定資產——融資租入固定資產 1300 000
未確認融資費用 340 000
貸:長期應付款——應付融資租賃款 1 640 000
稅務處理:該套辦公設備計稅基礎不變。
(2)2017-2020年度的會計處理與稅務處理:
①每年按直線法分攤未實現售后租回損益抵減折舊費用:
100 000÷4=25 000(元)
每月分攤未實現售后租回損益:25 000÷12=2 083.33(元)
借:遞延收益——未實現售后租回損益(融資租賃)2083.33
貸:管理費用 2 083.33
②每年按直線法對融資租回的辦公設備計提折舊:
1 300000÷4=325 000(元)
每月計提折舊額=325000÷12=27 083.33(元)
借:管理費用27 083.33
貸:累計折舊 27083.33
稅務處理:
甲公司對融資性售后租回的資產,仍按出售前原賬面價值作為計稅基礎計算折舊。
每年稅前扣除的折舊額:1500 000÷5=300 000(元)
會計與稅收的差異:(325000-25 000)-300 000=0
③每年年末支付租賃費41萬元,并取得不征稅發票和利息發票:
借:長期應付款——應付融資租賃款410 000
貸:銀行存款 410 000
4年間,共向乙公司支付租賃費164元。
取得乙公司開具不征稅發票,金額共計130萬元;
取得乙公司開具的利息發票,金額共計34萬元。
④每年按實際利率法分攤未確認融資費用,會計處理如下:
借:財務費用 (計算結果,此處略)
貸:未確認融資費用
4年間,共分攤未確認融資費用34萬元。
稅務處理:甲公司每年憑乙公司開具的利息發票,將融資費用在計算應納稅所得額時扣除。
⑤租賃期滿,該設備所有權歸甲公司時:
借:固定資產——自有固定資產 1300 000
貸:固定資產——融資租入固定資產 1300 000
該套設備提足折舊后仍繼續使用的,不再計提折舊。
思考:融資性售后回租與融資租賃的區別。
注意:兩者的會計處理不同;
兩者的增值稅處理不同;
兩者的所得稅處理不同。
四、混合銷售與兼營行為的涉稅處理
(一)混合銷售的涉稅處理
1.基本規定
財稅[2016]36號文件規定,一項銷售行為如果既涉及貨物又涉及服務,為混合銷售。從事貨物的生產、批發或者零售的單位和個體工商戶(包括以從事貨物的生產、批發或者零售為主,并兼營銷售服務的單位和個體工商戶)發生的混合銷售行為,按照銷售貨物繳納增值稅;其他單位和個體工商戶發生的混合銷售行為,按照銷售服務繳納增值稅。
要點分析:
(1)概念:一項銷售行為;既涉及貨物又涉及服務。
(2)處理:以銷售貨物為主的單位和個體工商戶發生混合銷售行為,按照銷售貨物繳納增值稅;以銷售服務為主的單位和個體工商戶發生的混合銷售行為,按照銷售服務繳納增值稅。
2.特殊規定
國家稅務總局公告2017年第11號規定,自2017年5月1日起,納稅人銷售活動板房、機器設備、鋼結構件等自產貨物的同時提供建筑、安裝服務,不屬于財稅[2016]36號文件規定的混合銷售,應分別核算貨物和建筑服務的銷售額,分別適用不同的稅率或者征收率。
一般納稅人銷售電梯的同時提供安裝服務,其安裝服務可以按照甲供工程選擇適用簡易計稅方法計稅。納稅人對安裝運行后的電梯提供的維護保養服務,按照“其他現代服務”繳納增值稅。
【例1-8】某電梯生產企業于2018年5月份將自產電梯銷售給A公司并負責安裝。合同約定:電梯銷售額(不含增值稅)980 000元,安裝款(不含增值稅)20 000元;電梯安裝完畢后結算價款。電梯成本560000元;在安裝過程中,發生工資費用11 000元,領用庫存原材料1000元(該材料在購進時未抵扣進項稅額)。
思考:電梯生產企業的涉稅處理及風險控制。
(1)與A公司簽訂合同。約定的電梯價款與安裝服務價款要公允,符合經營常規;注明安裝工作是銷售合同的重要組成部分;同時約定價款結算時間。
(2)對于電梯安裝收入,如果選擇簡易計稅方法計算繳納增值稅,需要向稅務機關辦理備案手續。
(3)發出電梯交付安裝時,根據出庫單做賬:
借:發出商品——電梯560 000
貸:庫存商品——電梯 560 000
(4)安裝過程中發生安裝費用:
借:勞務成本——安裝12 000
貸:應付職工薪酬 11 000
原材料 1 000
(5)安裝完畢,結算收款,向A公司開具增值稅專用發票:
電梯:銷售額980000元,稅額156 800元(980 000×16%)
建筑服務(安裝):銷售額20000元,稅額600元(20 000×3%)
價稅合計:1 157 400元
借:銀行存款 1 157 400
貸:主營業務收入——電梯銷售 980 000
主營業務收入——安裝服務 20 000
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)156 800
應交稅費——簡易計稅 600
(6)結轉銷售成本和安裝成本:
借:主營業務成本——電梯 560 000
主營業務成本——安裝 12 000
貸:發出商品——電梯 560 000
勞務成本——安裝 12 000
(二)兼營行為的涉稅處理
1.要點分析
(1)概念:納稅人兼有多種應稅行為,并且不屬于混合銷售行為。
(2)處理:分別核算,分別計稅。
未分別核算的,按照以下規定處理:兼有不同稅率的,從高適用稅率;兼有不同征收率,從高適用征收率;兼有不同稅率和征收率的,從高適用稅率。
實務中,注意稅目稅率適用問題,比如:
◎提供餐飲服務的納稅人銷售的外賣食品,按照“餐飲服務”繳納增值稅。
◎賓館、旅館、旅社、度假村和其他經營性住宿場所提供會議場地及配套服務的活動,按照“會議展覽服務”繳納增值稅。
◎納稅人在游覽場所經營索道、擺渡車、電瓶車、游船等取得的收入,按照“文化體育服務”繳納增值稅。
◎納稅人提供武裝守護押運服務,按照“安全保護服務”繳納增值稅。
◎物業服務企業為業主提供裝修服務,按照“建筑服務”繳納增值稅。
◎納稅人將建筑施工設備出租給他人使用并配備操作人員的,按照“建筑服務”繳納增值稅。
◎納稅人提供植物養護服務,按照“其他生活服務”繳納增值稅。
2.涉稅風險控制
(1)簽訂合同時,明確約定價款及結算辦法;
(2)開具發票時,分別不同項目、稅率或征收率填開;
(3)會計處理時,分別核算各類業務收入;
(4)納稅申報時,將各類業務收入分別填列在納稅申報表上。
五、視同銷售行為的涉稅處理
(一)視同銷售行為的確認
1.繳納增值稅的視同銷售貨物
單位或者個體工商戶的下列行為,視同銷售貨物:
(1)將貨物交付其他單位或者個人代銷;
(2)銷售代銷貨物;
(3)設有兩個以上機構并實行統一核算的納稅人,將貨物從一個機構移送其他機構用于銷售,但相關機構設在同一縣(市)的除外;
(4)將自產、委托加工的貨物用于集體福利或者個人消費;
(5)將自產、委托加工或購進的貨物作為投資,提供給其他單位或者個體工商戶;
(6)將自產、委托加工或購進的貨物分配給股東或者投資者;
(7)將自產、委托加工或購進的貨物無償贈送其他單位或者個人。
要點分析:
(1)自產貨物、委托加工貨物進入消費領域(集體福利或個人消費),要繳納增值稅;
(2)貨物(包括自產、委托加工、外購貨物)所有權轉移的,要繳納增值稅。
2.繳納增值稅的視同銷售服務、無形資產或者不動產
下列情形,視同銷售服務、無形資產或者不動產:
(1)單位或者個體工商戶向其他單位或者個人無償提供服務,但用于公益事業或者以社會公眾為對象的除外。
實務中,注意以下問題:
①自然人無償提供服務,不視同銷售服務,不征收增值稅;
②根據國家指令無償提供的鐵路運輸服務、航空運輸服務,屬于用于公益事業的服務,不視同銷售服務,不征收增值稅;
③單位或者個體工商戶聘用的員工為本單位或者雇主提供取得工資的服務,屬于“非經營活動”,不征收增值稅;
④單位或者個體工商戶為聘用的員工提供服務,屬于“非經營活動”,不征收增值稅。
⑤國家稅務總局公告2016年第86號規定,納稅人出租不動產,租賃合同中約定免租期的,不屬于視同銷售服務。
(2)單位或者個人向其他單位或者個人無償轉讓無形資產或者不動產,但用于公益事業或者以社會公眾為對象的除外。
(3)財政部和國家稅務總局規定的其他情形。(目前沒有列舉)
要點分析:
(1)非經營活動,不繳納增值稅;
(2)“營改增”中視同銷售是針對“無償”經營活動而言的。
3.繳納企業所得稅的視同銷售行為
(1)《企業所得稅法實施條例》第25條規定:企業發生非貨幣性資產交換,以及將貨物、財產、勞務用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的,應當視同銷售貨物、轉讓財產或者提供勞務,但國務院財政、稅務主管部門另有規定的除外。
(2)國稅函[2008]828號第一條和第二條的規定,目前有效。
要點分析:
①將資產轉移至境外的,作收入處理;
②資產在境內轉移,涉及到資產所有權屬改變的,作收入處理。
(3)國家稅務總局公告2016年第80號規定:發生視同銷售行為的,除另有規定外,按照被移送資產的公允價值確定銷售收入。該規定適用于2016年度及以后年度企業所得稅匯算清繳。
(二)自產自用應稅貨物涉稅分析
會計處理對收入(主營業務收入和其他業務收入)的認定,依據的是《企業會計準則》關于收入的定義。
《企業會計準則——基本準則》規定:“收入是指企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入”。
符合收入定義的,通過“主營業務收入”或“其他業務收入”科目核算;否則,不通過“主營業務收入”或“其他業務收入”科目核算。
1.將自產貨物、委托加工貨物用于集體福利部門
企業將自產貨物、委托加工貨物用于集體福利部門的,在會計處理和所得稅處理上,均不確認收入;但在增值稅處理上,視同銷售貨物,確認收入。
【例1-9】甲公司(一般納稅人)將自產立式空調機用于職工食堂。該臺立式空調機實際成本3 000元,售價金額(不含增值稅)4 000元,增值稅稅率16%。
(1)會計處理:不確認收入。
借:固定資產——福利部門用固定資產 3640
貸:庫存商品——×型號立式空調機 3 000
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 640
(2)增值稅處理:
視同銷售。
確認視同銷售額4 000元,銷項稅額640元(4 000×16%)
(3)所得稅處理:
因資產所有權沒有發生改變,所以,不視同銷售處理。
2.將自產貨物、委托加工貨物用于管理機構
企業將自產貨物、委托加工貨物用于管理機構的,在會計處理、增值稅處理和所得稅處理上,均不確認收入。
【例1-10】甲公司(一般納稅人)將自產立式空調機用于會議室、辦公室等職能部門5臺。該類空調機實際成本3 000元/臺,售價金額(不含增值稅)4 000元/臺,增值稅稅率16%。
(1)會計處理:不確認收入。
借:固定資產——管理部門用固定資產15 000
貸:庫存商品——×型號立式空調機 15 000
(2)增值稅和所得稅處理:
均不視同銷售處理,與會計處理相同。
3.將自產貨物、委托加工貨物用于在建工程
企業將自產貨物、委托加工貨物用于在建工程的,不論是用于動產在建工程還是用于不動產在建工程,在會計處理、增值稅處理和所得稅處理上,均不確認收入。
【例1-11】某軋鋼廠(一般納稅人)將一批自產鋼材用于廠房擴建。該批鋼材實際成本60萬元,售價金額(不含增值稅)80萬元,增值稅稅率為16%。
(1)會計處理:不確認收入。
借:在建工程——廠房擴建工程 600 000
貸:庫存商品——×型號鋼材 600 000
(2)增值稅和所得稅處理:
均不視同銷售處理,與會計處理相同。
4.將自產貨物、委托加工貨物用于職工個人消費
企業將自產貨物、委托加工貨物用于職工個人消費,在會計處理和稅務處理上,均確認收入。
【例1-12】某廠(一般納稅人)將一批自產保健品以福利形式分給本廠職工。該批保健品實際成本40 000元,售價金額(不含增值稅)50 000元,增值稅稅率16%。該廠共有職工50人,其中:生產工人30人,車間管理人員4人,廠部營銷人員5人,其他管理人員11人。
(1)會計處理:
列作福利支出的金額:50000×(1+16%)=58 000(元),其中:
生產成本:58000×30/50=34800(元)
制造費用:58 000×4/50=4 640(元)
銷售費用:58000×5/50=5 800(元)
管理費用:58 000×11/50=12 760(元)
①該廠決定發放保健品時:
借:生產成本 34 800
制造費用 4 640
銷售費用 5 800
管理費用 12 760
貸:應付職工薪酬——非貨幣性福利 58 000
②該廠實際發放保健品時:
借:應付職工薪酬——非貨幣性福利 58 000
貸:主營業務收入 50 000
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 8 000
同時,結轉銷售成本40000元:
借:主營業務成本 40 000
貸:庫存商品 40 000
(2)稅務處理與會計處理相同。
在申報納稅時,無需進行納稅調整。但是,若會計沒有確認收入,或者作價不公允,則需進行納稅調整。
(三)自產自用應稅消費品涉稅分析
生產企業將自產應稅消費品用于連續生產應稅消費品的,不繳納消費稅。將自產應稅消費品用于其他方面的,于移送使用時繳納消費稅。
“用于其他方面”是指用于生產非應稅消費品和在建工程、管理部門、非生產機構、提供勞務、饋贈、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利、獎勵等方面。
批發零售單位將金銀首飾、鉆石及鉆石飾品,用于饋贈、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利、獎勵等方面的,在移送使用時繳納消費稅。
【例1-13】某涂料廠(一般納稅人)將一批自產涂料用于廠房擴建。該批涂料實際成本50萬元,售價金額(不含稅)70萬元,增值稅稅率16%,消費稅稅率4%。
(1)會計處理:不確認收入。
借:在建工程——廠房擴建工程528 000
貸:庫存商品——×型號涂料 500 000
應交稅費——應交消費稅 28 000
(2)增值稅和所得稅處理:均不視同銷售處理。
(3)消費稅處理:
應納消費稅額=700 000×4%=28 000(元)
(四)捐贈非貨幣性資產涉稅分析
1.會計制度分析
企業對外捐贈非貨幣性資產,因不符合《企業會計準則》關于收入的定義,所以,會計不確認收入,直接計入“營業外支出”。
2.稅收制度分析
企業對外捐贈非貨幣性資產,實際上是“銷售”和“捐贈”兩項業務,應分別進行相應的稅務處理。
(1)基本規定:
企業對外捐贈非貨幣性資產,按照公允價值確認視同銷售收入和捐贈支出。捐贈支出,包括公益性捐贈和非公益性捐贈。
①公益性捐贈:是指企業通過公益性社會團體或縣級以上人民政府及其部門,用于《中華人民共和國公益事業捐贈法》規定的公益事業的捐贈。
公益性捐贈支出,在年度利潤總額12%以內的部分,準予在計算應納稅所得額時扣除。超過年度利潤總額12%的部分,準予結轉以后3年內在計算應納稅所得額時扣除。
年度利潤總額,是指企業依照國家統一會計制度規定計算的年度會計利潤(大于零的數額)。
根據財稅[2018]15號規定,在計算公益性捐贈扣除額時,將當年發生額和以前年度結轉金額加總,不超過當年度利潤總額12%的,準予在當年度扣除(扣除順序為:先扣除以前年度結轉的捐贈支出,再扣除當年發生的捐贈支出);超過的部分,結轉以后年度扣除,結轉年限自捐贈發生年度的次年起計算,最長不得超過3年。
財稅[2008]160號規定,企業發生公益性捐贈,應通過依法取得公益性捐贈稅前扣除資格的公益性社會組織和縣級以上人民政府及其部門,并取得合法的公益性捐贈票據;否則,不得在稅前扣除。
公益性社會組織或縣級以上人民政府及其部門對捐贈資產的價值,按以下原則確認:
第一,貨幣性資產,按照實際收到的金額計算;
第二,非貨幣性資產,以其公允價值計算。捐贈方(企業)應提供注明捐贈非貨幣性資產公允價值的證明;如果不能提供證明,不得開具公益性捐贈票據。
【例1-14】某涂料廠(一般納稅人)將一批自產涂料通過教育局捐贈給某學校,用于校舍粉刷。該批涂料實際成本為75萬元,售價金額(不含增值稅)100萬元,增值稅稅率16%,消費稅稅率4%。
會計處理:不確認收入。
借:營業外支出——捐贈支出 950 000
貸:庫存商品 750 000
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 160 000
應交稅費——應交消費稅 40 000
增值稅處理:銷項稅額16萬元(100萬元×16%)
消費稅處理:應納消費稅4萬元(100萬元×4%)
所得稅處理:視同銷售收入100萬元,視同銷售成本75萬元;按稅法確認的捐贈支出額116萬元(100萬元+16萬元),體現在公益性捐贈票據上。
②非公益性捐贈支出,不得在計算應納稅所得額時扣除。
(2)特殊規定:
財稅[2016]45號規定,自2016年1月1日起,企業向公益性社會團體實施的股權捐贈,按照規定視同轉讓股權,股權轉讓收入額以企業所捐贈股權取得時的歷史成本確定。所稱股權,是指企業持有的其他企業的股權、上市公司股票等。
即:股權轉讓收入與股權轉讓成本一致,不確認股權轉讓所得。
企業實施股權捐贈后,以其股權歷史成本為依據確定捐贈額,并依此按照稅法規定在所得稅前予以扣除。公益性社會團體接受股權捐贈后,按照捐贈企業提供的股權歷史成本開具捐贈票據。
即:
公益性捐贈支出,按照所捐贈股權的歷史成本確定;
公益性捐贈票據上列明的捐贈額是所捐贈股權的歷史成本。
注意:
企業向境外的社會組織或團體實施的股權捐贈行為,不適用上述規定。
六、以非貨幣性資產投資入股的涉稅處理
企業以非貨幣性資產對外投資入股,在會計處理和稅務處理上,均分解為“銷售”和“投資”兩項業務進行處理。
(一)以存貨投資入股的涉稅處理
企業以存貨投資入股,在會計處理和稅務處理上,均確認收入。
【例1-15】甲公司(一般納稅人)以一批自產商品向乙公司投資入股,占乙公司注冊資本的30%,并準備長期持有。投出自產商品實際成本800萬元,售價金額(不含增值稅)1 000萬元,增值稅稅率16%。甲公司執行《企業會計準則》,會計處理與稅務處理如下:
(1)會計處理:
借:長期股權投資——投資成本 11 600 000
貸:主營業務收入 10 000 000
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 1 600 000
結轉銷售成本800萬元:
借:主營業務成本 8 000 000
貸:庫存商品 8 000 000
(2)稅務處理與會計處理相同。同時,享受所得稅遞延納稅政策。
財稅[2014]116號規定,自2014年1月1日起,居民企業(簡稱企業)以非貨幣性資產向其他居民企業投資(以非貨幣性資產出資設立新的居民企業,或將非貨幣性資產注入現存的居民企業)而確認的非貨幣性資產轉讓所得,可在不超過5年期限內,分期均勻計入相應年度的應納稅所得額,按規定計算繳納企業所得稅。
如果企業取得股權后,在5年內轉讓該股權或投資收回的,或者企業在對外投資5年內注銷的,停止執行遞延納稅政策,并就遞延期內尚未確認的資產轉讓所得,在當年匯算清繳企業所得稅時,一次性計算納稅。
本例,甲公司實現的非貨幣性資產轉讓所得200萬元(1 000-800),可以分5年計算繳納企業所得稅,每年計入應納稅所得額40萬元。
(二)以機器設備投資入股的涉稅處理
企業以機器設備對外投資入股,可以分解為銷售機器設備和股權投資兩項業務。
1.增值稅制度
(1)一般納稅人銷售已使用過的已抵扣進項稅額的固定資產(有形動產),按照適用稅率計算銷項稅額,并可以開具增值稅專用發票。
(2)一般納稅人銷售已使用過的不得抵扣且未抵扣進項稅額的固定資產(有形動產),依照3%的征收率減按2%計算繳納增值稅。
注意:享受減按2%計算納稅的,不得開具增值稅專用發票。
國家稅務總局公告2015年第90號規定,從2016年2月1日起,納稅人銷售自己使用過的固定資產(有形動產),適用依照3%征收率減按2%征收增值稅政策的,可以放棄減稅,按照3%征收率計算繳納增值稅,并可以開具增值稅專用發票。
(3)小規模納稅人(除自然人外)銷售已使用過的屬于有形動產的固定資產,其計稅辦法同上述(2)。
2.舉例分析
【例1-16】甲公司(一般納稅人)以一套已抵扣進項稅額的生產設備向丙公司投資入股,占丙公司注冊資本的30%,并準備長期持有。該生產設備賬面原值1 000萬元,累計折舊400萬元,公允價值(不含稅)700萬元,增值稅稅率16%;支付清理費用等1.26萬元。甲公司執行《企業會計準則》,該套生產設備及折舊的會計核算與稅收規定沒有差異。
甲公司會計處理與稅務處理如下:
(1)將設備賬面價值轉入固定資產清理:
借:固定資產清理 6000 000
累計折舊 4 000 000
貸:固定資產 10 000 000
(2)支付清理費用等1.26萬元:
借:固定資產清理 12 600
貸:銀行存款 12600
(3)反映投資成本和增值稅:
借:長期股權投資——投資成本 8 120000
貸:固定資產清理 7 000 000
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)1 120 000
向丙公司開具增值稅專用發票:金額700萬元、稅額112萬元、價稅合計812萬元。
(4)結轉固定資產清理凈收益98.74萬元(700-600-1.26)
借:固定資產清理 987 400
貸:營業外收入——處置非流動資產利得 987 400
(5)該套生產設備轉讓所得,可以按照財稅[2014]116號規定,享受企業所得稅遞延納稅政策。
(三)以不動產投資入股的涉稅處理
企業以不動產對外投資入股,可以分解為轉讓不動產和股權投資兩項業務。
1.增值稅制度
(1)一般納稅人銷售其2016年4月30日前取得的不動產:
①一般納稅人銷售其2016年4月30日前取得的非自建的不動產:
可以選擇適用簡易計稅方法;實行“差額計稅”;征收率為5%。
應納增值稅額=(取得的全部價款和價外費用-不動產購置原價或取得不動產時的作價)÷(1+5%)×5%
首先,按上述計稅方法向不動產所在地主管地稅機關預繳稅款;
然后,向機構所在地主管國稅機關申報。
②一般納稅人銷售其2016年4月30日前自建的不動產:
可以選擇適用簡易計稅方法;實行“全額計稅”;征收率為5%。
應納增值稅額=取得的全部價款和價外費用÷(1+5%)×5%
首先,按上述計稅方法向不動產所在地主管地稅機關預繳稅款;
然后,向機構所在地主管國稅機關申報。
(2)一般納稅人銷售其2016年5月1日后取得的不動產:
①一般納稅人銷售其2016年5月1日后取得的非自建的不動產:
適用一般計稅方法;稅率為11%,2018年5月1日起為10%。
銷項稅額=取得的全部價款和價外費用÷(1+稅率)×稅率
首先,按“差額”依照5%的預征率,向不動產所在地主管地稅機關預繳稅款;然后,向機構所在地主管國稅機關申報納稅。
應預繳稅款=(取得的全部價款和價外費用-不動產購置原價或取得不動產時的作價)÷(1+5%)×5%(預征率)
②一般納稅人銷售其2016年5月1日后自建的不動產:
適用一般計稅方法;稅率為11%,2018年5月1日起為10%。
銷項稅額=取得的全部價款和價外費用÷(1+稅率)×稅率
首先,按“全額”依照5%的預征率,向不動產所在地主管地稅機關預繳稅款;然后,向機構所在地主管國稅機關申報納稅。
應預繳稅款=取得的全部價款和價外費用÷(1+5%)×5%(預征率)
(3)小規模納稅人銷售其取得的不動產:
除個人銷售住房外,小規模納稅人銷售其取得的不動產,按照以下規定繳納增值稅:
①小規模納稅人銷售其取得的非自建的不動產:
實行“差額計稅”;征收率為5%。
應納增值稅額=(取得的全部價款和價外費用-不動產購置原價或取得不動產時的作價)÷(1+5%)×5%
向不動產所在地主管地稅機關預繳稅款時,計算公式同上。
②小規模納稅人銷售其自建的不動產:
實行“全額計稅”;征收率為5%。
應納增值稅額=取得的全部價款和價外費用÷(1+5%)×5%
向不動產所在地主管地稅機關預繳稅款時,計算公式同上。
2.土地增值稅制度
納稅人轉讓不動產,應按規定繳納土地增值稅。
以不動產進行投資入股,符合條件的,享受土地增值稅優惠政策。
《關于企業改制重組有關土地增值稅政策的通知》(財稅[2015]5號)規定:“單位、個人在改制重組時以國有土地、房屋進行投資,將其國有土地使用權、房屋產權轉移、變更到被投資的企業,暫不征土地增值稅”。該項政策不適用于房地產開發企業。
《關于繼續實施企業改制重組有關土地增值稅政策的通知》(財稅[2018]57號)規定:“單位、個人在改制重組時以房地產作價入股進行投資,對其將房地產轉移、變更到被投資的企業,暫不征土地增值稅。”該項政策“不適用于房地產轉移任意一方為房地產開發企業的情形”。執行期限為2018年1月1日至2020年12月31日。
3.舉例分析
【例1-17】甲公司(一般納稅人)于2017年10月將坐落于市區的已使用多年的一棟辦公樓產權作價,向正在重組改制的乙公司投資入股,占乙公司注冊資本的40%,并準備長期持有。作價金額(含增值稅)4 200萬元,并向乙公司開具了增值稅專用發票。該辦公樓是甲公司于2007年委托某建筑企業建造完成的,賬面原值2 498萬元(其中:地價款及相關費用198萬元,能提供單獨支付地價款的憑據),累計折舊749.40萬元。房地產評估機構評定:該辦公樓公允價值(含增值稅)4 200萬元,重置成本3 000萬元,成新度折扣率為7成。甲公司支付評估費用4.90萬元。
其他資料:甲公司選擇適用簡易計稅方法計算繳納增值稅;假如不考慮地方教育費;甲、乙公司均為非房地產開發企業。
甲公司會計處理與稅務處理如下:
(1)將辦公樓賬面價值轉入固定資產清理:
借:固定資產清理 17 486 000
累計折舊 7 494 000
貸:固定資產 24 980 000
(2)支付評估費4.90元和印花稅2.10萬元(4200萬元×萬分之五)
借:固定資產清理70 000
貸:銀行存款 70 000
(3)反映投資成本4200萬元和增值稅200萬元(4 000萬元×5%):
借:長期股權投資——投資成本 42000 000
貸:固定資產清理 40 000 000
應交稅費——簡易計稅 2 000 000
向乙公司開具增值稅專用發票:金額4000萬元、稅額200萬元、價稅合計4 200萬元;在發票備注欄注明不動產詳細地址。
(4)計提城市維護建設稅和教育費附加:
城市維護建設稅:200×7%=14(萬元)
教育費附加:200萬元×3%=6(萬元)
借:固定資產清理 200 000
貸:應交稅費——應交城市維護建設稅140000
應交稅費——應交教育費附加 60 000
注:按照財稅[2015]5號規定,對該項業務暫不征收土地增值稅。甲公司應向主管稅務機關提交國有土地使用權證書、房產證書、土地房屋價值證明,以及股權投資協議等書面材料。
(5)結轉固定資產清理凈損益2224.40萬元(4000-1 748.6-7-20):
借:固定資產清理 22 244 000
貸:營業外收入——處置非流動資產利得22 244 000
(6)向不動產所在地主管地稅機關預繳增值稅200萬元(4 000×5%),繳納城建稅和教育費附加20萬元:
借:應交稅費——簡易計稅 2000 000
應交稅費——應交城市維護建設稅140000
應交稅費——應交教育費附加 60 000
貸:銀行存款 2 200 000
(7)向機構所在地主管國稅機關申報:銷售額4 000萬元,應交增值稅額200萬元,已預繳增值稅200萬元。
(8)該辦公樓轉讓所得,可以按照財稅[2014]116號規定,享受企業所得稅遞延納稅政策。
(四)以技術成果投資入股的涉稅處理
以技術成果對外投資入股,可以分解為轉讓技術成果和股權投資兩項業務。
1.增值稅優惠政策
納稅人轉讓專利技術和非專利技術的所有權或使用權,免征增值稅。
納稅人申請免征增值稅時,須持技術轉讓的書面合同,到納稅人所在地省級科技主管部門進行認定,并持有關的書面合同和科技主管部門審核意見證明文件報主管稅務機關備查。
2.轉讓技術適用的所得稅優惠政策
一個納稅年度內,居民企業技術轉讓所得不超過500萬元的部分,免征企業所得稅;超過500萬元的部分,減半征收企業所得稅。
技術轉讓的范圍,包括:專利(含國防專利)、計算機軟件著作權、集成電路布圖設計專有權、植物新品種權、生物醫藥新品種,以及財政部和國家稅務總局確定的其他技術。
注意:境內的技術轉讓,須經省級以上(含省級)科技部門認定登記;跨境的技術轉讓,須經省級以上(含省級)商務部門認定登記;涉及財政經費支持產生技術的轉讓,需經省級以上(含省級)科技部門審批。
居民企業技術出口,由有關部門依照《中國禁止出口限制出口技術目錄》進行審查。居民企業取得禁止出口和限制出口技術轉讓所得,不享受減免所得稅優惠政策。
居民企業從直接或間接持有股權之和達到100%的關聯方取得的技術轉讓所得,不享受減免所得稅優惠政策。
符合優惠條件的技術轉讓所得,按照以下公式計算:
技術轉讓所得=技術轉讓收入-技術轉讓成本-相關稅費-分攤的期間費用
技術成果投資入股,是指納稅人將技術成果所有權讓渡給被投資企業、取得該企業股票(權)的行為。
財稅[2016]101號規定,自2016年9月1日起,實行查賬征收的居民企業或個人以技術成果投資入股到境內居民企業,被投資企業支付的對價全部為股票(權)的,企業或個人可以選擇繼續按現行有關稅收政策執行,也可以選擇適用遞延納稅優惠政策。
選擇技術成果投資入股遞延納稅政策的:經向主管稅務機關備案,投資入股當期可暫不納稅,允許遞延至轉讓股權時,按股權轉讓收入減去技術成果原值和合理稅費后的差額計算繳納所得稅。
企業或個人選擇適用上述任一項政策,均允許被投資企業按技術成果投資入股時的評估值入賬并在企業所得稅前攤銷扣除。
七、以非貨幣性資產抵償債務的涉稅處理
(一)一般抵債業務的涉稅處理
1.以貨物抵償債務
企業以貨物抵償債務,可分解為銷售貨物和償還債務兩項業務:
借:應付賬款等科目
貸:主營業務收入或其他業務收入
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)
結轉銷售成本時:
借:主營業務成本或其他業務成本
貸:庫存商品或原材料
2.以固定資產抵償債務
企業以固定資產抵償債務,可分解為銷售固定資產和償還債務兩項業務。
以上是2018企業特殊交易事項多稅種疑難問題解析的內容,更多相關內容,請訪問http://m.mogushoulian.cn/。作為一站式企業服務平臺,企順寶(400-6225-520)提供公司注冊、財稅記賬、商標知產、人事社保、專業法律等早期創業公司需要的服務。搜索“企順寶”,前往企順寶官網,即可辦理相關業務。
*本站所有相關知識僅供大家參考、學習之用,部分來源于互聯網,其版權均歸原作者及網站所有,如無意侵犯您的權利,請與小編聯系,我們將會在第一時間核實,如情況屬實會在3個工作日內刪除;如您有優秀作品,也歡迎聯系小編在我們網站投稿! 7*24小時免費熱線: 400-6225-520